PKF
English
Русский
Член PKF International Ltd
Версия для печати

Публикации по аудиту

Планирование аудита годовой отчетности

А. В. Газарян,

руководитель департамента аудита ЗАО "МКД"

Г. В. Соболева, доцент СПбГУ

 

На стадии планирования аудитор собирает, систе­матизирует и оценивает информацию о клиенте с целью разработки общей стратегии аудиторской проверки. На данном этапе аудитор получает ин­формацию о финансово-экономической деятель­ности аудируемого лица, экономических предпо­сылках и условиях, менеджменте, финансовом со­стоянии, а также об особенностях бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации. Затем полученная информация обрабатывается и оцени­ваются риски, присущие деятельности клиента. На основе этих данных аудитор формирует общий план и программу аудита.

 

Аудиторская организация документально оформляет все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтвержда­ющих мнение аудитора. Документация о планиро­вании проверки годовой бухгалтерской отчетности составляется таким образом, чтобы обосновать мнение аудитора по составу, объему и характеру проводимых аудиторских процедур.

 

В планировании проверки отчетности мож­но выделить три этапа: сбор информации об ауди­руемом лице, оценка полученной информации, разработка плана и программы аудита. Каждый из указанных этапов требует оформления подробных рабочих документов, обосновывающих решения аудиторов по тому или иному вопросу.

 

К рабочим документам относятся все доку­менты, которые являются основанием для проведе­ния аудиторской проверки годовой бухгалтерской отчетности: документы о полученной от аудируе­мого лица информации, по оценке риска, границ существенности, разработке стратегии проверки, определению проверочных процедур по виду и объему.

 

Полученные материалы систематизируются, из них формируются аудиторские файлы. К посто­янным аудиторским файлам относится информа­ция, не подверженная постоянным изменениям по своему характеру, которая дополняется или обнов­ляется по мере поступления новой информации. Текущие аудиторские файлы систематизируют ин­формацию по хозяйственным операциям проверяе­мого периода.

 

Сбор информации о клиенте

На первом этапе аудитор собирает необходимую информацию о деятельности клиента на основе материалов последней аудиторской проверки, ар­хивных документов организации по прошлым аудиторским проверкам, аудиторских отчетов по аналогичным организациям, копии рабочих доку­ментов предыдущих аудиторских проверок данного аудируемого лица. Также принимаются во внима­ние беседы с аудиторами, проводившими предыду­щие аудиторские проверки организации, беседы с руководством и персоналом бухгалтерии клиента, документы, представленные клиентом по запросу аудиторской организации, отраслевые методики и инструкции.

 

На данном этапе документация по планиро­ванию аудита систематизируется с точки зрения отраслевой принадлежности деятельности клиента, ее организации, порядка организации и ведения бухгалтерского учета, общей контрольной среды и управленческого контроля, включая финансовый контроль, организацию внутреннего аудита и дру­гие контрольные системы. В рабочих докумен­тах аудиторской организации отражается необходимая информация об аудируемом лице, часть ко­торой будет отнесена к постоянным аудиторским файлам.

 

Аудиторская организация получает необхо­димую информацию путем запросов, которые по­зволяют систематизировать сведения о деятельно­сти аудируемого лица: запросы, касающиеся усло­вий хозяйствования проверяемой организации, а также данных, раскрывающих организационные и экономические стороны хозяйственной деятель­ности клиента.

 

Аудитор получает основную информацию о проверяемой организации посредством заполнения рабочего документа "Запрос информации о клиен­те" на основании представленных аудируемым лицом документов (табл. 1).

 

Таблица 1

Запрос информации о клиенте

Наименование документа

Форма предоставления

Срок предоставления

Дата предоставления

Корпоративные документы:

1.            Учредительные документы (заполняются на основании оригинала или нотариально заверенной копии Устава и свидетельства о государственной регистрации)

Копия

28.02.05

11.02.05

2.            Состав Совета Директоров

Копия

28.02.05

11.02.05

 

Часть документов может быть предоставлена в факсимильном или электронном виде с дальнейшим документальным подтверждением. В графе 2 "Запроса информации о клиенте" аудитор делает пометку "оригинал", "ксерокопия", "факсимильная копия" или "электронный файл". Срок представле­ния информации устанавливается аудиторской ор­ганизацией самостоятельно на основании ее внут­ренних стандартов.

 

Аудитор оценивает характер и качество сис­темы учета аудируемой организации на основании "Запроса о предоставлении финансовой, налоговой и управленческой документации клиента" (табл. 2) и подтверждающих документов.

 

Запросы об аудируемом лице и предоставле­нии первичной документации дополняются информационным запросом, который заполняется лично аудитором на основании полученных от проверяемой организации документов, бесед с ра­ботниками клиента. Формат информационного за­проса может быть различным: чаще всего аудиторская организация разрабатывает и утверждает дан­ный документ своими внутренними стандартами (табл. 3).

 

Таблица 2

Запрос о предоставлении финансовой, налоговой

и управленческой документации клиента

 

Финансовая, налоговая и управ­ленческая документация

Форма представ­ления

Дата запроса

Дата представ­ления

1.Отчетность аудируемого лица: за последний отчетный период, за текущий период на послед­нюю отчетную дату

Ксерокопия

01.02.05

11.02.05

2.Оборотно-сальдовая ведомость за проверяемый период (в разре­зе субсчетов по каждому счету)

Ксерокопия

01.02.05

11.02.05

3.Рабочий план счетов

Электронный файл

01.02.05

11.02.05

4.Грарик документооборота

Ксерокопия

01.02.05

11.02.05

 

Таблица 3

Общие сведения о клиенте

 

Персонал

Численность персонала, чел. 2000

Численность управленческого персонала, чел. 458

Численность бухгалтерской службы, чел. 12

 

Филиалы, представительства, дочерние предприятия

Наименование

Местонахождение

Объем выручки, тыс. руб.

ООО "Солнечный свет"

г. Солнечногорск

10000

Предприятия, в которых Клиент имеет долевое участие

Наименование

Местонахождение

Объем выручки, тыс. руб.

НПО "Азимут"

г. Тверь

10

Зависимые коммерческие предприятия

Наименование

Местонахождение

Вид зависимости

ЗАО "Восток"

г. Нальчик

Имеет право назначать Совет Директоров ЗАО

Поставщики

Наименование поставщика

Виды поставок товаров (работ, услуг)

Объем, тысуб.

ЗАО "Невская заря"

Поставка комплектующих, составляющих основу производимого продукта

20000

Покупатели

Наименование покупателя

Виды товаров (работ, услуг)

Объем, тыс. руб.

ООО "Восход"

Оборудование производ­ственного назначения

120000

 

 

Результаты прошлых аудиторских проверок также являются источником информации при проведении аудита. Если аудит не является первич­ным, необходимо получить всю имеющуюся у фирмы информацию. Если же проверка является первичной, то аудитор может принять решение о необходимости запроса информации у аудиторской фирмы, ранее проводившей аудит.


 

Для ознакомления с системой внутреннего контроля клиента аудитору необходимо получить документальное основание создания и функциони­рования системы, а именно: приказ о создании си­стемы внутреннего контроля, подтверждение нали­чия должности внутреннего аудитора или службы внутреннего аудита в штатном расписании прове­ряемой организации, протоколы об избрании и утверждении ревизионной комиссии. Кроме этого, аудитор проверяет наличие реальной деятельности системы внутреннего контроля: утвержденные про­граммы, планы ревизионной комиссии и внутреннего аудита, протоколы заседаний ревизионной ко­миссии, акты внутренних ревизий и проверок, ана­литические отчеты внутреннего аудитора, рабочие материалы.

 

Отсутствие указанных документов может служить аудиторским доказательством того, что у аудируемого лица нет организованной и реально действующей системы внутреннего контроля.

 

Для получения информации о форме веде­ния бухгалтерского учета и системе внутреннего контроля заполняется тест-опрос. Данный доку­мент структурирован по основным направлени­ям оценки деятельности аудируемого лица, он раз­рабатывается каждой аудиторской организа­цией самостоятельно и утверждается как рабочий документ. Пример теста-опроса представлен в табл. 4.

 

Полученная на первом этапе информация обобщается в документах предварительного обзора в виде выводов аудитора, таблиц и блок-схем.

 

Таблица 4

Тест-опрос

Организация и ведение бухгалтерского учета

 

Вопрос

Ответ

Источник информации

(заполняется аудитором)

Компьютерные системы обработки данных

Применяемая техника учета (ручная, компьютерная)

Компьютерная

 

Программное обеспечение, используемое в системе бухгалтерского учета

1С-бухгалтерия

 

Как осуществляется контроль регламентированного доступа к компьютерным базам данных

Пароль сети

 

Компьютеризированнью участки учета (все; если не все, то указать какие)

Все

 

Как часто производится (если производится) печать регистров бухгалтерского (налогового) учета на бумажные носители

Один раз в квартал

 

Как обеспечивается обновление программного продукта в связи с изменением законодательства

Обеспечиваются разработчиком программного обеспечения

 

Какие изменения вносились в программное обеспечение в текущем отчетном (предыдущем) периоде

Изменение формы счета-фактуры

 

Система внутреннего контроля

В какой форме представлена служба внутреннего контроля (системы внутреннего аудита, ревизионной комиссии и т. п.)

Внутренний аудитор

 

Кому подчинен руководитель службы внутреннего контроля

Финансовому директору

 

Численность службы работников внутреннего контроля, чел.

1

 

Существуют ли документально оформление инструкции для выполнения контрольных функций (Дает)

Нет

 

Как документируются результаты работы службы внутреннего контроля

Отчеты внутреннего аудитора

 

Какие изменения

Документально подтвержденных изменений не осуществлялось

 

 

Нет

 

 

Нет

 

Особые события, способные повлиять на положение организации

Когда проводилась последняя налоговая проверка

В 2004 г. (проверяемый период - год)

 

Какова сумма признанных претензий по результатам последней налоговой проверки, руб.

30000

 

На текущий отчетный период организация вовлечена в судебный процесс против организации (указать сумму претензий, руб.)

Задолженность перед бюджетом: 20000

Задолженность по хозяйственным сделкам: Нет

 

Учетная политика

Вносились ли изменения в учетную политику в последнем отчетном периоде (Дает)

Нет

 

Существует ли документальное описание учетной системы

Да

 

Как часто вносятся изменения в учетную политику организации

Утверждаются руководителем по представлению финансового директора

 

Существует ли совмещение методов в бухгалтерском и налоговом учете (там, где это возможно)

Да

 

Утверждены ли документально формы отчетности

Нет

 

Внешняя среда

Усилился ли уровень конкуренции в отрасли за последние три года (Дает)

Да

 

Уровень конкуренции оценивается как (Укажите во видам деятельности):

высокий (имеется постоянное давление со стороны конкурентов в ценах, закупке сырья, отток покупателей);

средний (одинаковые условия с другими участниками рынка);

низкий (конкуренты не могут оказывать существенного влияния или отсутствуют)

Производство – высокий

Оптовая торговля – нет

 

Основные конкуренты (укажите двух, трех)

ЗАО «Энергия»

 

Особенности хозяйственной деятельности

Длительность производственного цикла, дней

120

 

Открывались ли в отчетном периоде новые технологические линии (Дает)

Нет

 

Вносились ли изменения в технологический процесс организации в отчетном периоде (Дает)

Нет

 

Готовятся ли изменения в производственном процессе (Дает)

Да

 

Договорная практика

Заключались ли за рассматриваемый период договоры (Дает):

 

 

Кредита

Да

 

Займа

Да

 

Аренды

Да

 

Залога

Нет

 

Лизинга

Нет

 

Экспортные контракты

Нет

 

Импортные контракты

Нет

 

Необычные сделки

Используются ли в практике организации следующие виды сделок (Дает):

 

 

С аффилированными лицами

Нет

 

Уступки права требования

Да

 

За наличный расчет

Да

 

Бартерные операции

Да

 

Вексельные расчеты

Да

 

 

Оценка полученной информации

Для выработки стратегии и тактики аудиторской проверки информацию, полученную на первом этапе планирования, следует систематизировать и оценить.

 

При планировании аудиторской проверки особое внимание уделяется оценке системы внут­реннего контроля организации. Помимо информа­ции, отраженной в тесте-опросе, систему внутрен­него контроля следует рассмотреть с точки зрения масштаба и цели внутреннего аудита, методиче­ской основы деятельности внутреннего аудита, адекватности предоставленных внутреннему ауди­тору средств контроля, качества внутренних ауди­торских отчетов, степени независимости, оценки эффективности внутреннего контроля.

 

В рабочих документах аудитор при описании системы внутреннего контроля отмечает ее особен­ности или недостатки, определяет средства внут­реннего контроля, которые предполагает учиты­вать, чтобы уменьшить объем аудиторских проце­дур по существу.

 

Также аудитору следует обратить внимание на наиболее существенные изменения в деятельно­сти организации, произошедшие с момента по­следней аудиторской проверки: изменения в производственном процессе, составе выпускаемой продукции или оказываемых услугах, приобрете­ния или ликвидации, новые займы или увеличение собственного капитала, изменения в организации или управлении, изменения требований к бухгал­терскому учету или представлению данных, пере­ход на иную систему бухгалтерского учета.

 

Полученная информация может быть систе­матизирована в таком сводном документе, как "Анализ информации о деятельности клиента" (табл. 5).

 

В разделе "Информация о клиенте" необхо­димо кратко описать основные сведения о деятель­ности проверяемой организации, используемом программном обеспечении и компьютерном обору­довании, системе бухгалтерского учета и внутренне­го контроля, дать оценку стратегии аудита. В разде­ле "Изменения, произошедшие с момента послед­ней аудиторской проверки" аудитор дает краткую характеристику наиболее существенным изменени­ям в деятельности проверяемого лица, произошед­шие со времени последнего аудита.

 

При определении критических областей сле­дует принять во внимание результаты предыдущего аудита: области деятельности аудируемого лица, принятые как критические, установленные виды рисков, присущие деятельности данной организа­ции, оценка эффективности внутреннего контроля, выявленные несоответствия, проблемы предыду­щей аудиторской проверки. Это позволит аудитору при планировании проверки выделить наиболее существенные области, требующие более тщатель­ной оценки.

 

Таблица 5

 

Анализ информации о деятельности клиента

 

Оцениваемый показатель

Мнение аудитора

Ссылка на РД

Информация о клиенте

Информация о деятельности клиента

 

Тест-опрос

Информация о компьютерах и программном обеспечении

 

Тест-опрос

Описание системы бухгалтерского учета

 

Тест-опрос

Система внутреннего контроля

Система налогового учета не обеспечена необходимым разделением учетных функций, от­сутствует официально установленное ответственное лицо по ведению налогового учета ор­ганизации

Тест-опрос

Стратегия аудита

Ввиду недостаточной эффективности системы внутреннего контроля необходимо максималь­но расширить применение аудиторских процедур по существу

Тест-опрос

Изменения, произошедшие с момента последней аудиторской проверки

Наиболее существенные изменения

Организацией на 20% увеличен объем выпускаемой продукции по сравнению с предшеству­ющим периодом. Осуществлены займы на предполагаемое техническое переоснащение про­изводства

Тест-опрос

Критические области

Области, учитываемые при планирова­нии аудита

Организация системы налогового учета Учет расчетов с векселями

Тест-опрос


 

Логическим завершением второго этапа пла­нирования аудита служит рабочий документ, в кото­ром обобщаются все оценки и выводы аудитора и даются рекомендации для составления программы аудиторских процедур по существу. В этом же доку­менте аудитор приводит результаты аналитических процедур: анализ соотношений финансовых дан­ных, финансовых и нефинансовых показателей, сравнение последних отчетных данных с данными предыдущих периодов, среднеотраслевыми показа­телями, показателями аналогичных предприятий. Полученная в ходе анализа и обобщения информа­ция позволит дать оценку аудиторского риска и уровня существенности, а также будет использована для подготовки общего плана и программы аудита.

 

Разработка плана и программы аудита

С учетом проведенного анализа разрабатывается общий план аудита, который отражает стратегию аудита данной организации. Ответственный по планированию аудита определяет максимальную погрешность, допустимую для статей годовой бух­галтерской отчетности, которая не должна превы­шать общий уровень существенности.

 

Значимые области определяются на основа­нии данных о возможных областях аудита, выяв­ленных при предварительном планировании, и принятых значений уровня существенности и аудиторского риска. По каждой области (разде­лу) аудита следует обосновать выбранный метод аудита: системоориентированный, т. е. ориенти­рованный на систему внутреннего контроля в каждой данной области, или существенный, т. е. сплошной или выборочный. Выводы о значи­мых областях аудита и применяемых методах ис­пользуются при составлении плана аудиторской проверки.

 

Кроме разделов, составляющих предмет аудита, в плане также необходимо учесть такие во­просы, как выполнение рекомендаций предыдуще­го аудита, возможное использование внутреннего контроля аудируемой организации (по значимым областям аудита), проблемные направления, веро­ятность дополнительной работы, необходимость привлечения экспертов и консультантов.

 

Перечень разделов, отражаемых в Общем плане аудита, утверждается внутренними стандар­тами аудиторской организации (табл. 6).



Развитием Общего плана аудита является Программа аудита (табл. 7). Она определяет харак­тер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур. Программа представляет со­бой детальный перечень аудиторских процедур, не­обходимых для практической реализации плана аудита, она также устанавливает сроки, запланиро­ванные на проверку различных областей или про­ведение процедур аудита.

 

Каждую проводимую аудиторскую процеду­ру следует обозначить номером или кодом, с тем чтобы аудитор в процессе работы имел возмож­ность делать на них ссылки в своих рабочих доку­ментах. Программа аудита составляется в виде тес­тов средств контроля и аудиторских процедур по существу. Тесты средств контроля представляют собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционирова­нии системы внутреннего контроля и учета. Они также помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

 

Выводы аудитора по каждому разделу ауди­торской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим мате­риалом для составления аудиторского отчета, ауди­торского заключения и основанием для формиро­вания объективного мнения аудитора о бухгалтер­ской отчетности проверяемой организации.

 

Документальным итогом планирования про­верки годовой бухгалтерской отчетности являются Программа аудита и рабочие материалы, сгруппи­рованные в постоянные и текущие аудиторские файлы.

 

Таблица 6

 

Общий план аудита

Период аудита _______________________________________________________

Количество человеко-часов ____________________________________________

Руководитель проекта _________________________________________________

Руководитель аудиторской группы _______________________________________

Состав аудиторской группы ____________________________________________

Планируемый аудиторский риск _________________________________________

Планируемый уровень существенности ___________________________________

 

№ раздела (подраздела) аудита

Наименование раздела (пла­нируемые виды работ)

Этапы

Категории специалистов, участвующих в проекте

Изменения в ходе аудита

за I кв. 2004 г.

за I полугодие за 9 мес. 2004 г. 2004г.

за 9 мес. 2004 г.

за 2004г.

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля

С 20.01.05 по 26.01.05

x

x

С 20.01.05 по 26.01.05

Старший аудитор, помощник аудитора

Нет

2

Аудит бухгалтерской отчетности

С 20.01.05 по 26.01.05

x

x

С 20.01.05 по 26.01.05

Старший аудитор, помощник аудитора

Нет

 

Таблица 7

 

Программа аудита

 

№ раздела (подраздела) аудита

Наименование разделов и планируемых видов работ

Аудиторские процедуры

Исполнитель

Изменения в ходе аудита

характер*

объем

период проведения

должность

ФИО

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля

ТВК

АП

К

1кв. 2005г.

Старший аудитор Помощник аудитора

 

 

 

Смирнова О.Е. Бычкова А.П.

Нет

2

Аудит бухгалтерской отчетности

ТВК

АП

ДТ

С

В

1кв. 2005г.

Старший аудитор Помощник аудитора

Смирнова О.Е. Бычкова А.П.

Нет

 

* ТВК № - тесты средств внутреннего контроля, ДТ № - детальные тесты, АП - аналитические процедуры, В - выборка, С - сплошная проверка, К - комбинированная проверка.