PKF
English
Русский
Член PKF International Ltd
Версия для печати

Публикации по аудиту

Включение в доходы суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям


В предлагаемой статье рассмотрен вопрос признания доходов от списания кредиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности, ликвидации контрагента, а также при списании кредиторской задолженности по депонированной заработной плате.


Ключевые слова: срок исковой давности; кредиторская задолженность; ликвидация; депонированная заработная плата; налог на прибыль; НДС.


Inclusion in income of the amount of accounts receivable, written off in connection with the expiration of the statute of limitations or for other reasons


The article deals with the question of recognition of income from the writeoff of accounts receivable in connection with the expiration of the statute of limitations, the elimination of the counterparty, as well as in writing off accounts payable deposited wages.


Key words: statute of limitations; accounts payable; elimination; deposited wages; income tax; VAT.


Сроки исковой давности

Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ). Сроки исковой давности подразделяются на общий и специальный. Если законодательством не установлен специальный срок исковой давности, то применяется общий срок в 3 года. В соответствии с п. 2 ст. 199 ГК РФ уполномоченный субъект имеет право сделать заявление о применении исковой давности до вынесения судом решения по делу. В исключительных случаях течение срока исковой давности может быть приостановлено. Эти случаи носят объективный характер, и их действие проявляется независимо от воли сторон.


Со дня прекращения обстоятельства, послужившего основанием для приостановления давности, течение ее срока продолжается. Так же возможен перерыв течения срока исковой давности.


Течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга (ст. 203 ГК РФ).


Свидетельством признания долга может быть, например, подписанный акт сверки с контрагентом. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

С истечением срока исковой давности субъективное гражданское право не погашается, а продолжает существовать, хотя и не может быть реализовано в принудительном порядке.


Признание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности внереализационным доходом

На практике нередко возникают ситуации, когда организация по каким-то причинам не погасила свою задолженность перед контрагентами. В случае, если данные контрагенты не обратились в претензионном порядке или с иском о взыскании задолженности с организации, возникает кредиторская задолженность, которая подлежит к включению в доходы при расчете налога на прибыль.


Доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, признаются в целях исчисления налога на прибыль внереализационным доходом, за исключением случаев, предусмотренных подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ (п. 18 ст. 250 НК РФ).


Согласно подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются при исчислении налога на прибыль организаций доходы в виде сумм кредиторской задолженности по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ.


Порядок признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли при методе начисления установлен п. 4 ст. 271 НК РФ, но напрямую доход в сумме кредиторской задолженности в нем не упомянут.


Для целей гл. 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место (метод начисления (п. 1. ст. 271 НК РФ)).


Просроченная кредиторская задолженность должна быть признана во внереализационных доходах в последний день того налогового периода, в котором срок исковой давности истек.


Налогоплательщик не может произвольно выбрать налоговый период для отражения такой задолженности. Аналогичная позиция отраженна в письме Минфина России от 28.01.2013 №03-03-06/1/38 и в постановлении ФАС ЗСО от 28.04.2012 № А27-10579/2011.


Согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 №34н, суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации.


Нарушение порядка инвентаризации обязательств не может служить основанием для невключения в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности (постановление Президиума ВАС РФ от 22.02.2011 № 12572/10 и от 08.06.2010 №17462/09).


Определение данного налогового периода применительно к конкретным обязательствам производится налогоплательщиком с учетом обстоятельств, свидетельствующих о перерыве течения срока исковой давности. В случае несвоевременного отражения в составе доходов сумм кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, налогоплательщиком будет занижена налоговая база соответствующего налогового периода и, как следствие, существует вероятность доначисления со стороны налогового органа налога на прибыль, начисления пени и применения штрафа.


Признание кредиторской задолженности в доходах при ликвидации контрагента

В случае ликвидации контрагента может возникнуть ситуация, когда на балансе организации останется числиться задолженность перед ликвидированным кредитором.


Правоспособность юридического лица прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц (ст. 49 ГК РФ). Соответственно, прекращаются и обязательства ликвидированного юридического лица (ст. 419 ГК РФ), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо.


Таким образом, суммы такой кредиторской задолженности должны признаваться в том налоговом периоде, когда была внесена запись в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора. Если этот период приходится на предшествующие отчетные (налоговые) периоды, то включение таких сумм в состав внереализационных доходов производится путем представления уточненного расчета за соответствующий период (п. 1 ст. 54 НК РФ).


Аналогичная позиция представлена в письме Минфина России от 02.06.2011 №ЕД-4-3/8754 и в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16. 12. 2011 по делу № А42-8808/2010.


Восстанавливать сумму НДС организации при списании кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, не нужно.


Порядок применения налоговых вычетов по НДС определен ст. 171 и 172 НК РФ.


Важным моментом является то, что с 1 января 2009 г. в соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ в случае получения налогоплательщиком авансов налогоплательщик обязан предъявить покупателю сумму НДС, исчисленную в порядке, установленном п. 4 ст. 164 НК РФ.


Таким образом, НДС, исчисленный с предоплаты, предъявляется контрагенту путем выставления счета-фактуры. В свою очередь, в п. 19 ст. 270 НК РФ налоги, предъявленные налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), прямо отнесены к расходам, не учитываемым при налогообложении прибыли.


Признание в доходах депонентской задолженности с истекшим сроком исковой давности

В отношении кредиторской задолженности по депонированной заработной плате предусматривается ее включение в состав внереализа-ционных доходов именно в том отчетном периоде, в котором истекает срок исковой давности.


В соответствии со ст. 392 ТК РФ предусмотрен трехмесячный срок, в течение которого работник имеет право обратиться в суд за разрешением индивидуального трудового спора, исчисляемый со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своего права. Данный срок короче общего срока в 3 года.


Таким образом, ст. 392 ТК РФ определены сроки обращения за восстановлением нарушенных прав в суд, а не к работодателю.


Право работника на получение заработной платы нарушается, если при обращении к работодателю с требованием о выплате депонированной заработной платы работник получает отказ. Именно с этого дня начнется течение трехмесячного срока для обращения в суд, предусмотренного ст. 392 ТК РФ.


В случае, когда работник обращается с требованием о выплате заработной платы к работодателю, а последний готов ее выплатить, ущемления прав работника не возникает, то есть нет оснований для возникновения индивидуального трудового спора.


Следовательно, суммы кредиторской задолженности по депонированной заработной плате должны быть включены в состав внереализационных доходов для исчисления налога на прибыль в связи с истечением срока исковой давности, установленного ст. 196 ГК РФ, то есть если заработная плата не была востребована работником в течение трех лет (письма Минфина России от 22.03.2010 №03-03-06/1/161, от 23.12.2009 №03-03-06/1/823).


Пример. Организация ООО «Альфа» провела инвентаризацию кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2012. По итогам инвентаризации было выявлено, что по задолженности перед ООО «Бета" 10.11.2012 истек срок исковой давности. Задолженность была образована за счет неоплаченных материалов на сумму 118 тыс. руб. (в т. ч. НДС 18 тыс. руб.), вычет суммы НДС был произведен на основании счетов-фактур, выставленных продавцом материалов; материалы были приняты к учету и использовались в деятельности, облагаемой НДС.


ООО «Гамма», в отношении которого у ООО «Альфа» числится задолженность 200 тыс. руб., было ликвидировано в 2011 г., о чем 03.12.2011 была сделана соответствующая запись в ЕГРЮЛ. Также было выявлено, что 31.10.2012 прошло три года по депонированной заработной плате сотрудника (15 тыс. руб.), за это время данная сумма не была востребована.


ООО «Альфа» признает задолженность 100 тыс. руб., перед ООО «Бета» в составе внереализационных доходов для целей расчета налога на прибыль в последний день налогового периода, в котором произошло истечение срока исковой давности, т.е. 31.12.2012, НДС не восстанавливается. На эту дату в составе внереализационных доходов признается и задолженность по депонированной заработной плате сотрудника в сумме 15 тыс. руб.


Кредиторская задолженность перед ООО «Гамма», несмотря на то что она была выявлена в ходе инвентаризации за 2012 г., должна быть отражена в налоговом периоде, когда была внесена запись в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора. Соответственно возникает необходимость подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2011 г. Факты признания в доходах всех сумм кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, необходимо отразить в приказе руководителя ООО «Альфа».


Библиографический список

1. Гражданский кодекс РФ [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.

2. Налоговый кодекс РФ [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.

3. Трудовой кодекс РФ [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.