PKF
English
Русский
Член PKF International Ltd
Версия для печати

Публикации по аудиту

Расходы на продвижение товарного знака: налоговые последствия


Товарный знак и (или) торговая марка является эффективным двигателем продажи и продвижения товара, приемлемости продукции для российского рынка, а также осведомленности потребителей в целях стимулирования реализации того или иного товара. Основной функцией фирменного наименования является результативный способ выделиться из оборота, индивидуализировать товар конкретного производителя.


Ключевые слова: товарный знак; торговая марка; нематериальный актив; лицензионный договор; продвижение товарного знака; расходы на рекламу; налог на прибыль.


Expenditure on promotion of the trademark: the tax consequences


Trademark and (or) brand, is an effective engine of sales and promotion, the acceptability of products for the Russian market, as well as consumer awareness in order to promote the implementation of a product. The main function of the trade name is effective way to stand out from the market, to individualize the product of a specific manufacturer.


Key words: trademark; trade name; intangible asset; license agreement; promotion of the trademark; advertising costs; income taxes.


Товарный знак и его продвижение как объект рекламирования

Налогоплательщики для увеличения покупательной способности расходуют огромные средства на продвижение своего обозначения. Чтобы товар, приобретаемый потребителем, был интересен, узнаваем, и ассоциировался с конкретным продавцом, издержки по рекламе товара, торговой марки либо товарного знака неизбежны.


Понятие «товарный знак», т.е. обозначения, служащего для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, закреплено в п. 1 ст. 1477 части четвертой ГК РФ.


Четкого определения термина «продвижение товарного знака» в российском законодательстве не содержится. Затраты на продвижение товарного знака, на наш взгляд, следует относить на расходы по рекламной деятельности компании, поскольку согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 №38-Ф3 «О рекламе», реклама - это информация, распространенная любыми возможными способами, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.


Объектами рекламирования могут выступать не только средства индивидуализации юридических лиц (имеется в виду товарный знак компании), но и сам товар, а также изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности, мероприятия (в том числе спортивные соревнования, концерты, конкурсы, фестивали, основанные на риске игры, пари) (п. 2 ст. 3 Закона «О рекламе»).


Итак, основной целью расходов, понесенных на продвижение товарного знака, является привлечение внимания неопределенного круга лиц, непосредственное позиционирование среди широких слоев потребителей в роли, легко узнаваемых видов или брендов продукции, гарантирующих высокое качество, независимо от ценовой политики предприятия. Поэтому распространение рекламной информации о товарном знаке относится именно к рекламе.


Для того чтобы расходы на продвижение товарного знака могли быть признаны в налоговом учете, в первую очередь, они должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1ст. 252 НК РФ).


Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными - расходы, оформленные в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были совершены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором) (абз. 3 и 4 п. 1 ст. 252 НК РФ).


При этом возникает вопрос: в каком порядке организация должна учитывать расходы на продвижение товарного знака для цели налогообложения прибыли?


Учитывая экономическую обоснованность, документальное подтверждение и ненормируемость, расходы на продвижение или рекламирование товарного знака для цели налогообложения прибыли следует учитывать в порядке, установленном п. 4 ст. 264 НК РФ, поясняет Минфин России в письме от 24.07.2013 №03-03-06/1/29309.


Исключительное право на товарный знак как нематериальный актив

По мнению специалистов Минфина России, исключительное право на товарный знак относится к нематериальным активам (письмо Минфина России от 24.07.2013 №03-03-06/1/29309).


Признанным нематериальным активом товарный знак признается лишь после получения свидетельства о регистрации товарного знака (письмо Минфина России от 25.03.2011 №03-03-06/2/47).


По общему правилу, согласно ст. 1480 ГК РФ государственная регистрация товарного знака осуществляется федеральными органами исполнительной власти по интеллектуальной собственности в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания Российской Федерации в порядке, установленном ст. 1503 и 1505 ГК РФ.


Приобретение неисключительных прав на использование товарного знака в деятельности того или иного предприятия оформляется лицензионным (сублицензионным) договором (п. 2 ст. 1233 ГК РФ), общие положения об обязательствах которого установлены ст. 307-419 ГК РФ и в договоре (ст. 420-453 ГК РФ).


Расходы на товарный знак по лицензионному договору

При методе начисления в соответствии со ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.


Расходы, понесенные на рекламирование своего товарного знака, должны учитываться в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий лицензионного договора.


В случае если договор не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, считают специалисты Управления ФНС России по г. Москве В письме от 17.02.2011 №16-15/015040®.


Лицензионный договор является основанием для использования товарного знака.

Согласно ст. 1489 ГК РФ по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на товарный знак (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах с указанием или без указания территории, на которой допускается использование, применительно к определенной сфере предпринимательской деятельности.


Спорные ситуации с налоговыми органами, исходя из обязательств по лицензионным договорам в плане соблюдения критерия эффективности и целесообразности, а также оправданности расходов, установленных налоговым законодательством РФ, возникают постоянно.


Для доказательства правомерности признания расходов по лицензиэнному договору налогоплательщику необходимо подтверждать фактическое его использование для цели извлечения прибыли.


ФАС Московского округа в постановлении от 10.12.2012 по делу №А40-33064/12-115-6 :нел правомерным заявление от 000 «СЕТРА ЛУБРИКАНТС» о признании недействительным )ешения ИФНС России №5 по г. Москве от 25.11.2011 №16/148 «0 привлечении к налоговой яветственности за совершение налогового правонарушения». По мнению суда, довод налоового органа о том, что указанные расходы являются экономически необоснованными, был лклонен, поскольку затраты заявителя непосредственно связаны с деятельностью общества, оправленной на получение дохода, подобно как и считаются оправданными с точки зрения шлогового законодательства.


Также судом был отклонен довод налогового органа о документальном неподтверждении, ^целесообразности и экономической неоправданности расходов, понесенных обществом по шцензионному договору.


Согласно правовой позиции КС РФ, изложенной в определении от 04.06.2007 № 366-0-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности, поэтому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности; налогоплательщик самостоятельно определяет целесообразность несения таких расходов.


Если платежи по лицензионному договору, уплачиваемые правообладателю за право использовать торговую марку, документально подтверждены, а налогоплательщик удостоверяет владение неисключительными правами на товарный знак для последующего осуществления деятельности с целью извлечения прибыли, то указанные расходы непосредственно могут быть учтены в составе прочих расходов для цели налогообложения прибыли.


ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 30.08.2011 по делу №А56-29022/2010 рассмотрел спор по поводу доначисления налоговым органом налога на прибыль и пени, указав на неправомерное включение обществом в состав расходов затрат в виде ежемесячных лицензионных платежей (роялти) за право использования товарного знака по лицензионному договору.


Суд кассационную жалобу налоговых органов о получении необоснованной налоговой выгоды оставил без изменения. По мнению ФАС, товарный знак как средство индивидуализации и расходы, понесенные за использование неисключительными правами по лицензионному договору, направленные на получение дохода в настоящем отчетном (налоговом) периоде, могут учитываться в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу.


В постановлении ФАС Северо-Западного округа по делу №А56-29022/2010 отмечено: «Учитывая, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность».


Когда лицензионный договор не зарегистрирован

Договор об отчуждении исключительного права на товарный знак, лицензионный договор, а также другие договоры, посредством которых осуществляется распоряжение исключительным правом на товарный знак, должны быть заключены в письменной форме и подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности (ст. 1490 ГК РФ).


Сам факт наличия заключенного лицензионного договора на использование товарного знака между налогоплательщиком и правообладателем выступает предпосылкой возникновения расходов по продвижению средства индивидуализации товара, либо услуги, оказываемой юридическим лицом.


Возникает вопрос, с какого момента появляется обязанность признания рекламных расходов в налоговом учете, с момента заключения лицензионного договора, находящегося на регистрации, либо когда данный договор прошел регистрацию в Роспатенте?


Если налогоплательщик учтет расходы по рекламе с момента заключения договора, то, возможно, данную позицию придется отстаивать в суде, по данному вопросу имеется судебное решение в пользу организаций, где данные расходы можно признать с момента подачи лицензионного договора на государственную регистрацию (например, постановление ФАС Московского округа от 02.11.2006, 10.11.2006 №КА-А40/10707-06 по делу №А41-К2-3419/06).


Минфин России, ссылаясь на п. 50 постановления Пленума ВС РФ №5, Пленума ВАС РФ №29 от 26.03.2009 «О некоторых вопросах, возникших в связи с введением в действие части четвертой Гражданского кодекса РФ», в письме от 20.01.2011 №03-03-06/1/16 отметил, что «в случае несоблюдения требования об обязательной регистрации дополнительных соглашений или приложений к лицензионному договору учитывать расходы в виде лицензионных платежей на основании таких соглашений или приложений для цели налогообложения прибыли неправомерно».


Однако требования налогового законодательства прямо не регламентируют последовательность принятия к учету расходов по лицензионному договору, ставя их в зависимость от факта государственной регистрации. Исходя из этого, судебные дела, рассматриваемые поданному вопросу, скорее всего, решаются в пользу налогоплательщика.


Например, ФАС Московского округа в постановлении от 17.02.2010 №КА-А40/448-10 по делу № А40-47118/09-111 - 284 отменил решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, НДС и штрафов, сославшись на то, что глава 25 НК РФ не устанавливает запрета на принятие расходов на рекламу для целей налогообложения прибыли при отсутствии лицензионного договора с правообладателем товарного знака и логотипа, используемого в рекламе.


Оспариваемое решение в части некоторых его пунктов не соответствует налоговому законодательству (подп. 28 п. 2 ст. 264 НК РФ), т.к. понесенные заявителем расходы на рекламу должны учитываться в числе прочих расходов для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

Аналогично вышеуказанной ситуации, Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 03.11.2009 №09АП-18980/2009-АК по делу №А40-47118/09-111-284 отметил тот же факт отсутствия в гл. 25 НК четко установленного порядка принятия расходов на рекламу в цели налогообложения прибыли при отсутствии лицензионного договора, заключенного с правообладателем товарного знака.


Суды в обоих случаях признали расходы налогоплательщиков экономически обоснованными и документально подтвержденными, поскольку данные затраты обращены на увеличение покупательного спроса и расширение рынков сбыта, а следовательно, благотворно сказываются на восприятии продукции потребителями и способствуют росту продаж.


Библиографический список

1. Конституция РФ [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.

2. Гражданский кодекс РФ (часть четвертая) от 18.12.2006 №230-Ф3 (ред. от 08.12.2011) [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 07.05.2013) [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.

4. Федеральный закон от 13.03.2006 №38-Ф3 (ред. от 07.05.2013) «0 рекламе» [Электрон, ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.