PKF
English
Русский
Член PKF International Ltd
Версия для печати

Публикации по управленческому консультированию

Планирование и бюджетирование: на что обратить внимание. Часть 3



Какие показатели используются в управлении?

Ответственность руководителей выражается в конкретных показателях, поэтому прежде чем рассматривать вопросы финансовой ответственности, хотелось бы внести ясность в используемую терминологию. В этом разделе мы сформулировали наше понимание классификации управленческих показателей, осознавая, что многие читатели могут не найти в ней для себя ничего нового. Им мы предлагаем просто пропустить настоящий раздел.


Неотъемлемым элементом системы планирования и бюджетирования является система показателей, используемых для принятия управленческих решений, постановки целей и контроля их исполнения, оценки эффективности деятельности и качества решения задач.


Управленческие показатели в зависимости от возможности влияния на них подразделений компании делятся на контрольные показатели и показатели-индикаторы.


Контрольные показатели предназначены для оценки деятельности подразделений и персонала этих подразделений по решению стоящих перед ними задач, выполнению возложенных на них функций и используются в системе материального стимулирования персонала.


Показатели-индикаторы предназначены для оценки состояния управляемых объектов и внешней среды и не полностью определяются качеством и эффективностью работы отдельных подразделений и работников, поэтому служат целям управления и не могут использоваться в системе материального стимулирования персонала.


В зависимости от возможности выражения управленческие показатели делятся на количественные и качественные. Количественные показатели могут быть изменены численно, качественные - в терминах «отлично», «хорошо», «плохо» и т.д.


Количественные показатели могут быть натуральными (шт, кг и т.д.) и стоимостными; относительными (доля АУП в численности персонала, затраты на единицу продукции и т.д.) и абсолютными (объем ремонта в ремонтных единицах, численность персонала и т.д.).


Рекомендуется при разработке показателе использовать следующий базовый состав относительных показателей (коэффициентов).

  1. Динамика. Текущий период/базовый период.
  2. Выполнение плана. Фактический результат/Плановый результат.
  3. Выполнение норм (ресурсосбережение). Фактические издержки/нормативные издержки.
    1. Трудовых;
    2. Временных;
    3. Материальных;
    4. Энергетических.
  4. Эффективность. Результат/издержки:
    1. Рентабельность;
    2. Производительность;
    3. Фондоотдача;
    4. другие
  5. Рейтинг. Показатель структурного подразделения/средний показатель по компании.
  6. Точность планирования. (1- Модуль отклонения факта от плана/план).

Контрольные показатели в зависимости от аспектов контролируемых параметров разделяются на показатели результативности, показатели эффективности и показатели качества.


Показатели результативности определяют объем плановой или выполненной работы в натуральном и/или в стоимостном выражении, объем ресурсов, потребленных на выполнение этих работ, а также разницу между результатом и издержками.


В большинстве случаев показатели объема выполняемых работ и потребляемых ресурсов целесообразно использовать для производственных подразделений (производство и сбыт продукции, привлечение ресурсов). Объемы управленческой деятельности, как правило, не измеримы, поэтому показатели результативности для административных подразделений в этом случае не разрабатываются: контролируется выполнение планов работ по составу запланированных мероприятий и срокам.


Показатели качества служат для оценки и контроля качества выполнения работ, решения задач и выполнения функций подразделениями и персоналом. Показатели качества могут быть выражены как в натуральном выражении (например, количество случаев производственного травматизма), так и в стоимостном (затраты на исправление брака), могут быть абсолютными и относительными.


Показатели качества могут характеризовать:

  • Качественное состояние подведомственного объекта управления;
  • Качество и соответствие заданным требованиям выполнения процессов, функций;
  • Качество результатов процессов (технологических и административных).

Подведомственным объектом руководителей верхнего уровня и руководителей производственных подразделений является хозяйственная единица (компания, предприятие, цех), поэтому для них основными показателями качества являются показатели, характеризующие качество функционирования соответствующего объекта (качество продукта).


В прямом ведении управленческих подразделений, как правило не находятся хозяйственные единицы. Их объектом управления, в большинстве случаев является нормативная база. Соответственно, показатели качества этих управленческих подразделений должны характеризовать состояние этой нормативной базы (наличие и качество необходимых нормативных и методических документов), при наличии методов ее оценки.


Показатели, характеризующие соблюдение заданных требований выполнения процессов в наибольшей степени применимы к подразделениям, состояние подведомственного объекта управления невозможно оценивать, либо такой объект не определен. Эти показатели являются основными показателями качества для управленческих подразделений. Для их определения необходимы установленные регламентом (стандартом, инструкцией) требования к выполнению соответствующего процесса, осуществления функции. Как правило, это показатели, характеризующие соблюдение временных характеристик процесса (сроки), например:

  • доля заданий, выполненных в срок и в соответствии с установленными требованиями;
  • просрочка в днях по сроку подготовки документа, выполнения операции процесса (например, время рассмотрения и согласование проекта договора);
  • выполнение планов разработки нормативных документов по объемам и срокам;
  • выполнение графика проекта (завершение проекта в срок).

Методическими требованиями могут быть определены и содержательные требования к выполнению процессов.


Временные показатели для оценки качества выполнения процесса могут использоваться и для производственных подразделений, например, показатель выполнение графика движения, календарного плана и т.д.


Показатели, характеризующие качество результатов процессов, применимы при наличии заданных требований к этим результатам. Для производственного подразделения качество выполнения работ (товаров, услуг) может оцениваться по проценту брака или стоимости его исправления, уровнем удовлетворенности потребителей товаров (работ, услуг). Для управленческих подразделений, подготавливающих различные документы и осуществляющие мероприятия организационного характера, необходимо наличие методических требований к подготовке этих документов, осуществлению мероприятий для оценки их качества. Для оценки качества результатов работ управленческих подразделений могут использоваться также оценки экспертов.


Показатели эффективности - относительные показатели, получаются путем соотношения результата и издержек на его достижение (делением различных объемных показателей). Например, затраты на привлечение одного нового специалиста или доля накладных расходов в себестоимости продукции.


В случае если соотношение результатов и издержек нормируется, показатель эффективности называется нормативом (нормой). Норма является контрольным показателем. Например, количество материалов на одно изделие, время на выполнение операции бизнес-процесса и т.д. Норма, как ранее указывалось - бюджет на единицу работ (товаров, услуг). В случае, если показатель не нормируется, он является показателем-индикатором и не служит для целей оценки эффективности работы персонала. В этих случаях показатель планируется и учитывается в аналитических целях. Особенностью показателей эффективности является возможность комбинировать в них объемные (натуральные и стоимостные) и качественные контрольные показатели. Например: производительность труда (добавленная стоимость на единицу персонала), количество привлеченных клиентов на рубль рекламных расходов, прибыль на рубль товарной продукции, коэффициент использования производственных мощностей и т.д.


Показатели эффективности, в основном, применимы к оценке деятельности хозяйственных единиц, поэтому в основном являются контрольными показателями руководителей верхнего уровня отвечающих за хозяйственную деятельность, а также руководителей производственных подразделений.


Для управленческих подразделений (департаментов, служб, отделов и т.д.) напрямую оценить эффективность их деятельности как правило не представляется возможным из-за трудностей выделения их вклада в конечный результат деятельности хозяйственной единицы, так как производственные подразделения не находятся в их непосредственном ведении. Поэтому эффективность управленческой деятельности этих подразделений как правило определяется агрегировано, например, соотношением численности управленческого и производственного персонала, соотношением затрат на управление и на основную производственную деятельность, соотношением фонда оплаты труда АУП и основного персонала и т.п.


Для отельных задач, решаемых управленческими подразделениями, могут применяться индикативные показатели эффективности, например: затраты на привлечение одного специалиста.


За что несут ответственность руководители и что такое финансовая ответственность?

Ясно, что ответственность руководителя определяется объектом управления, решаемыми задачами. По большому счету, руководители решают три предметных задачи: сбыт продукта, производство продукта и привлечение ресурсов, необходимых для производства и сбыта продукта.


Производственная функция - область ответственности всех руководителей производственных подразделений, начиная от руководителя компании и заканчивая руководителем цеха, бригады, участка. Соответственно, основная задача любого руководителя производственного подразделения - выполнение установленного объема работ с требуемым уровнем качества и экономической эффективности. Три аспекта решения производственной задачи - результативность, экономическая эффективность и качество измеряются соответствующими показателями (смотри предыдущих раздел), и только часть из них является финансовыми. Аналогичные аспекты применимы и к задачам снабжения ресурсами (материальными, трудовыми, финансовыми, информационными и т.д.) и к задаче сбыта. Сказанное можно пояснить на приведенной ниже диаграмме:


Вид ответственности/
вид показателей
Результативность Экономическая эффективность Качество
Натуральные измерители Объем работ
(производственная программа)
Операционная эффективность (нормы в натуральном выражении) Показатели качества
Стоимостные измерители (финансовая ответственность) Финансовый результат (доходы, расходы, прибыль) Финансовая эффективность (рентабельность и т.д.)  

Таким образом, ответственность за финансовый результат и финансовую эффективность зачастую только дополняет показатели результативности, операционной эффективности и качества работы руководителя, измеренные в натуральном выражении, что необходимо не забывать при построении системы бюджетирования и системы мотивации. Ограничиться установлением финансовой ответственности можно только при управлении подразделениями исключительно по финансовым параметрам, с предоставлением их руководителям полной самостоятельности в определении производственной программы и требований к качеству продукта, что встречается достаточно редко, о чем говорилось ранее.


Отдельным классом задач и подразделений, их решающих, являются задачи и подразделения, обеспечивающие основной производственный процесс: экономисты, юристы, бухгалтера, специалисты по кадровому учету, пожарной безопасности, охране труда и т.д. Специфика этих подразделений такова, что объектом их управления является не сфера производства, а документы и процедуры. Такие подразделения зачастую вообще могут не нести финансовой ответственности, поскольку финансирование их деятельности осуществляется по смете административных расходов. Некорректным является и установление их ответственности за показатели руководителей основного производства, например, когда начальнику экономического отдела в качестве контрольного устанавливается показатель прибыли, на который он влияет косвенно, путем экономического обоснование решений, выполнение которых от него не зависит. Вспомогательные подразделения необходимо рассматривать как помощников руководителей основных производственных подразделений. В этом отношении их ответственность следует устанавливать исходя из поставленных им руководством задач, но допустимо и установление солидарной с руководителем ответственности по производственно-хозяйственным показателям компании для целей мотивации.


Как устанавливается финансовая ответственность?

Всем известны такие теоретические категории, как «центр затрат», «центр доходов», «центр прибыли» и «центр инвестиций». Однако как же применить эти понятия на практике? Ведь недостаточно сказать «это подразделение - центр затрат», такое подходит только для самых общих рассуждений и концептуальных моделей.


На практике установление финансовой ответственности представляет собой подготовку формы бюджета соответствующего подразделения (руководителя): подразделение несет ответственность за статьи, включенные в его бюджет, а других там быть не должно (разве что для справки). При формировании ответственности за конкретные статьи доходов/расходов и финансовые показатели исчезает необходимость как-то назвать подразделение с точки зрения его финансовой ответственности - это становится всего лишь способом говорить.


Установление финансовой ответственности (финансовых показателей) в форме бюджета с соответствующими статьями и относительными показателями является завершающим этапом определения ответственности руководителя за принимаемые решения. Чтобы обосновано установить финансовую ответственность, то есть статьи доходов и расходов, а также финансовые соотношения, первоначально необходимо последовательно проанализировать:

  • задачи подразделения (выполняемые работы, производимый продукт), возможность их измерить в натуральном и стоимостном выражении;
  • ресурсы, потребляемые подразделением, возможность их измерить в натуральном и стоимостном выражении;
  • показатели, по которым можно оценить качество выполняемой работы (продукта);
  • полномочия и решения руководителя подразделения, их влияние на объемы и качество решения задач (производимого продукта) и потребляемые ресурсы;
  • какие другие подразделения (руководители) влияют на решение задач рассматриваемого руководителя, на объемы, качество работ и потребление ресурсов;
  • показатели, которыми можно измерить эффективность работы, применяемые натуральные/стоимостные нормы/нормативы, необходимость разработки новых.

Важно помнить, что отклонения фактических доходов/расходов по каждой статье может быть вызвано множеством факторов, причем ответственность за каждый из них может лежать на разных подразделениях компании. Чаще всего при анализе отклонений затрат рассматриваются факторы объема, цен и норм, однако набор возможных факторов этим не органичен. Например, материальные затраты зависят не только от объема производства, цен на материалы и соблюдения удельных норм, но и от качества поступивших материалов, их соответствия требуемой номенклатуре.


Качественная проработка вопроса финансовой ответственности предполагает рассмотрение всех возможных факторов отклонений по каждой статье и определение руководителя (подразделения), влияющего на эти факторы (если они являются управляемыми). Множество специфичных факторов, влияющих на доходы и затраты определяется технологией производства и бизнес-моделью организации. Поэтому выделение факторов отклонений статей бюджета, разработка методики их расчета и анализа, учет в системе мотивации, формирование требований к управленческому учету для получения данных, необходимых для проведения расчетов и разработка/корректировка соответствующих внутренних документов и управленческих отчетов компании является отдельной важной задачей постановки системы планирования и бюджетирования.


Что такое финансовая структура компании?

Финансовая структура компании определяет состав и иерархию (взаимосвязь) бюджетов подразделений компании. Если компания представляет собой группу связанных юридических лиц, то ее финансовая структура до уровня юридических лиц соответствует юридической структуре, а для каждого юридического лица формируются:

  • бюджет доходов и расходов;
  • бюджет движения денежных средств;
  • прогнозный баланс;
  • бюджет инвестиций.

Финансовая структура внутри отдельных юридических лиц, как правило, соответствует организационной структуре. Для центров финансовой ответственности внутри юридических лиц в большинстве случаев формируется только план (бюджет) доходов и/или расходов. Исключение составляют отдельные проекты, по которым принято решение о выделенном финансировании, например бюджеты проектов строительства. В этом случае для выделенных проектов формируется также бюджет движения денежных средств.


В целях управления осуществляется консолидация доходов и расходов по нескольким видам деятельности разных юридических лиц, закрепленных за одним центром финансовой ответственности. Консолидация в многопрофильных холдингах осуществляется, как правило по бизнес-направлениям, а внутри одного бизнес-направления - по местам возникновения доходов и расходов.


Продолжение в следующей части.